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Sentencia 16212 de 03-04-2008

Por: actualicese.com
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Publicado: 3 de Abril de 2008

Consejo de Estado
Sala de lo Contencioso Administrativo
Secci贸n Cuarta

Sentencia 16212
03-04-2008

CONSEJERO PONENTE: H脡CTOR J. ROMERO D脥AZ.
LIBERTY SEGUROS S.A., CONTRA LA DIAN
FALLO.
BOGOT脕, D.C., TRES (3) DE ABRIL DE DOS MIL OCHO (2008).

Decide la Sala el recurso de apelaci贸n interpuesto por la demandante contra la sentencia de 1掳 de diciembre de 2005, del Tribunal Administrativo de Cundinamarca que neg贸 las s煤plicas de la demanda contra los actos administrativos por los cuales la DIAN modific贸 la declaraci贸n de renta de 1998 presentada por la actora.

Antecedentes
El 20 de abril de 1999 Liberty Seguros S.A., declar贸 renta de 1998 y en la declaraci贸n solicit贸 como deducci贸n por p茅rdidas de a帽os anteriores $ 6.057.295.000 y determin贸 una p茅rdida l铆quida de $ 2.990.861.000. El 17 de octubre de 2000 la contribuyente corrigi贸 la declaraci贸n para reclasificar las cifras de las retenciones practicadas en 1998.

Previo requerimiento especial, la DIAN expidi贸 la Liquidaci贸n Oficial de Revisi贸n 310642001000137 de 8 de junio de 2001, por la cual modific贸 la declaraci贸n de renta de la actora, porque la contribuyente no pod铆a llevar como deducciones las p茅rdidas de a帽os anteriores en raz贸n de que en el a帽o 1998 no obtuvo renta l铆quida.

En consecuencia, rechaz贸 la deducci贸n por p茅rdidas de a帽os anteriores ($ 2.990.861.000); limit贸 la deducci贸n por p茅rdidas a $ 3.066.434.000 y determin贸 una p茅rdida l铆quida de cero.

Con fundamento en el art铆culo 720 [par] del Estatuto Tributario, la actora acudi贸 directamente ante la jurisdicci贸n.

La demanda
Liberty Seguros S.A., solicit贸 la nulidad de la liquidaci贸n de revisi贸n, y a t铆tulo de restablecimiento del derecho pidi贸 que se declare la firmeza de la declaraci贸n de renta de 1998.

La actora invoc贸 como violados los art铆culos 26, 147, 178 y 351 del Estatuto Tributario y 18 del Decreto 2075 de 1992. Como concepto de violaci贸n expuso, en s铆ntesis lo siguiente:

Las deducciones por p茅rdidas se deben restar 煤nicamente de la renta bruta y no de la renta l铆quida, pues, por definici贸n, la 煤ltima es la resultante de sustraer las deducciones de la renta bruta.

En consecuencia, las p茅rdidas fiscales, que son deducciones, deben restarse de la renta bruta, dando como resultado una renta l铆quida o una p茅rdida l铆quida, como lo corroboran el art铆culo 147 del Estatuto Tributario y la jurisprudencia del Consejo de Estado y de la Corte Constitucional.

Contestaci贸n de la demanda
La DIAN se opuso a las pretensiones por las siguientes razones:

Seg煤n los art铆culos 147 y 351 del Estatuto Tributario y los conceptos de la DIAN 008219 de 9 de septiembre de 1997 y 020727 de 6 de marzo de 2000. las p茅rdidas fiscales se pueden compensar hasta concurrencia de la renta o utilidades de los cinco a帽os siguientes a su ocurrencia.

No es posible compensar las p茅rdidas de a帽os anteriores o llevarlas como deducci贸n, si en la declaraci贸n de renta y complementarios del ejercicio se ha generado una p茅rdida, pues, en tal caso, no hay lugar a la compensaci贸n y lo que se estar铆a haciendo es aumentar las p茅rdidas y el plazo legal para su amortizaci贸n.

La sentencia del a quo
El tribunal neg贸 las pretensiones de la demanda por los motivos que se resumen as铆:

Seg煤n los art铆culos 147 y 351 del Estatuto Tributario las p茅rdidas fiscales son deducciones para cuya procedencia se requiere que exista renta l铆quida suficiente para disminuir el valor de las mismas. As铆, son deducciones que tienen un tratamiento tributario distinto al de las dem谩s, por cuanto la ley establece su compensaci贸n con utilidades de los cinco a帽os siguientes.

Aunque el art铆culo 147 del Estatuto Tributario no precis贸 a qu茅 tipo de renta puede llevarse la compensaci贸n, debe interpretarse en conjunto con el art铆culo 351 ib铆dem, de lo cual resulta que la renta sobre la cual debe efectuarse la deducci贸n es la depurada. As铆 lo entendi贸 la Corte Constitucional en Sentencia C-261 de 16 de abril de 2002.

No es viable la deducci贸n por p茅rdidas fiscales por un valor superior a la renta obtenida en el a帽o gravable, porque se genera otra p茅rdida y se extiende impl铆citamente el plazo dado por el legislador para su amortizaci贸n.

En consecuencia, la actora no pod铆a solicitar como deducci贸n las p茅rdidas fiscales de a帽os anteriores, dado que en la declaraci贸n de renta de 1998 no registr贸 utilidades para cubrir tales p茅rdidas. En apoyo de su tesis transcribi贸 apartes de la sentencia de 1掳 de abril de 2004 la Secci贸n Cuarta del Consejo de Estado.
En el formulario de la declaraci贸n de renta, el rengl贸n 鈥渃ompensaci贸n por p茅rdidas鈥 aparece despu茅s del rengl贸n renta l铆quida ordinaria, y as铆 la administraci贸n puede verificar que se procedente la compensaci贸n por p茅rdidas, si hay renta l铆quida del ejercicio.

El recurso de apelaci贸n
La demandante sustent贸 la apelaci贸n en los siguientes t茅rminos:

De conformidad con los art铆culos 26, 147, 178 y 351 del Estatuto Tributario y 18 del Decreto 2675 de 1992, las p茅rdidas de a帽os anteriores son deducibles en a帽os posteriores. Como las deducciones son rubros que se restan de la renta bruta, o sea, de la utilidad bruta del contribuyente, las p茅rdidas deben sustraerse de la utilidad bruta, si esta existe.

De acuerdo con el art铆culo 26 del Estatuto Tributario la renta l铆quida solo se puede disminuir con las rentas exentas; y, como las p茅rdidas de a帽os anteriores son deducciones y no rentas exentas, debe ejercer su derecho en la forma prevista en el art铆culo 147 del Estatuto Tributario.

Solo a partir de la Ley 788 de 2002 [24], las p茅rdidas de a帽os anteriores son detra铆bles de la renta l铆quida.

Alegatos de conclusi贸n
La demandada reiter贸 los argumentos de la contestaci贸n de la demanda. Adicionalmente, transcribi贸 apartes de la sentencia del Consejo de Estado de 31 de marzo de 2005, Expediente 13944. La actora no aleg贸 de conclusi贸n.

El Ministerio P煤blico solicit贸 confirmar el fallo apelado, por las siguientes razones:
De los art铆culos 147 y 351 del Estatuto Tributario se desprende que la deducci贸n por p茅rdidas dentro de los cinco a帽os siguientes al periodo objeto de la misma, debe compensarse con la utilidad.

Las p茅rdidas no son deducciones ordinarias porque no contribuyen a la depuraci贸n de los ingresos en la obtenci贸n de la renta, seg煤n el art铆culo 104 del Estatuto Tributario. Por el contrario, son deducciones que tienen tratamiento especial, como lo reconoci贸 la Corte Constitucional en Sentencia C-261 de 2002.

En sentencia de 27 de julio de 2006, Expediente 15130, la Secci贸n Cuarta del Consejo de Estado precis贸 que las p茅rdidas son amortizables si al depurar ordinariamente la renta, existe renta l铆quida, que es la diferencia entre la renta bruta y las deducciones. En dicha providencia tambi茅n se precis贸 que el art铆culo 24 de la Ley 788 de 2002 no introdujo modificaci贸n distinta a la ampliaci贸n del t茅rmino para la compensaci贸n de cinco a ocho a帽os y un tope m谩ximo anual del 25% del valor de la p茅rdida fiscal, sin perjuicio de la renta presuntiva del ejercicio.

En consecuencia, el rechazo de la deducci贸n por p茅rdidas de a帽os anteriores se ajust贸 a derecho, puesto que la utilidad del ejercicio no alcanzaba para cubrir el valor de la misma.

Consideraciones de la Sala
En los t茅rminos del recurso de apelaci贸n interpuesto por la actora, decide la Sala si se ajusta a derecho la liquidaci贸n oficial de revisi贸n por la cual la DIAN le modific贸 la declaraci贸n de renta de Liberty Seguros S.A., de 1998, en el sentido de rechazar la deducci贸n por p茅rdidas de a帽os anteriores y recalcular la p茅rdida l铆quida.

En concreto, determina si las p茅rdidas fiscales de a帽os anteriores son deducibles de la renta bruta, como lo sostiene la actora, o compensables de la renta l铆quida, como lo afirma la administraci贸n.

Sobre el asunto que se examina, la Sala se ha pronunciado en varias oportunidades, criterio que ahora reitera(1).

De la interpretaci贸n arm贸nica de los art铆culos 147 del Estatuto Tributario(2) y 351 ib铆dem, se desprende que las sociedades pueden compensar las p茅rdidas fiscales ajustadas por inflaci贸n, que se presentan cuando los costos y deducciones son superiores a los ingresos en un periodo determinado, sufridas en cualquier a帽o o periodo gravable, con las rentas o utilidades que obtengan dentro de los cinco periodos gravables siguientes.

En las normas en menci贸n el legislador asimil贸 el concepto de rentas al de utilidades, noci贸n esta que se utiliza para designar la renta l铆quida, esto es, la que resulta de la diferencia entre ingresos menos costos y deducciones, y que, salvo excepciones legales, es renta gravable (E.T., arts. 26 y 178).

Por tanto, conforme a los art铆culos 147 y 351 del Estatuto Tributario, la compensaci贸n de las p茅rdidas fiscales solo puede hacerse frente a la renta l铆quida del contribuyente, sin incluir el rubro correspondiente al valor de la p茅rdida, pues, el tratamiento tributario es el de compensaci贸n.

Al pronunciarse sobre la exequibilidad de los art铆culos 147 y 351 del Estatuto Tributario, la Corte Constitucional precis贸 que las p茅rdidas fiscales son deducciones que se restan de la renta l铆quida. Al efecto sostuvo:

鈥淢ediante las disposiciones acusadas el legislador en ejercicio de su facultad impositiva consagr贸, de manera general, un beneficio tributario consistente en que las p茅rdidas fiscales, es decir, las p茅rdidas operacionales o aquellas que resultan de la diferencia entre ingresos y costos de operaci贸n, sufridas en cualquier a帽o o periodo gravable pueden ser compensadas por las sociedades con las rentas o utilidades que obtuvieren dentro de los cinco a帽os o periodos gravables siguientes.

Esto significa que una sociedad puede considerar sus p茅rdidas fiscales como una deducci贸n, para lo cual puede restarlas ajustadas por inflaci贸n en el a帽o que se compensen, de la renta l铆quida o utilidad que por regla general es la base gravable para efectos del impuesto de renta (…)鈥(3).

La Sala ha precisado que el hecho de que las p茅rdidas deban restarse de la renta l铆quida, significa que son deducciones con un tratamiento tributario especial 鈥減or cuanto la ley establece su compensaci贸n con las utilidades de los cinco a帽os siguientes, lo que implica necesariamente establecer, en primer lugar, si estas existen y en segundo lugar, si son suficientes para cubrir las p茅rdidas que se pretenden compensar鈥(4).

As铆, lo primero que se debe determinar es si es factible la compensaci贸n de la p茅rdida, con la evaluaci贸n del comportamiento econ贸mico del ente social en un periodo gravable determinado. Y, solo una vez establecido que el contribuyente obtuvo una utilidad o renta l铆quida, se aplican los art铆culos 147 y 351 del Estatuto Tributario, para efectuar la compensaci贸n la p茅rdida con la misma.

La aceptaci贸n de la deducci贸n por p茅rdidas fiscales de a帽os anteriores en declaraciones que arrojen p茅rdidas del periodo, conduce al desconocimiento de los art铆culos 147 y 351 del Estatuto Tributario en lo que tiene que ver con el plazo para su compensaci贸n, por cuanto el reconocimiento de p茅rdidas superiores a las rentas o utilidades obtenidas, genera nuevas p茅rdidas y conduce a la ampliaci贸n del plazo previsto en las referidas normas para su compensaci贸n.

En el asunto en estudio, en la declaraci贸n de 1998 la actora llev贸 como deducci贸n por p茅rdidas $ 6.057.295.000 (rengl贸n 47 del formulario, fl. 531 cdno. 2), suma que no pod铆a ser compensada en el periodo en menci贸n, dado que la contribuyente no obtuvo renta l铆quida y, se reitera, conforme a los art铆culos 147 y 351 del C贸digo Contencioso Administrativo, dicha compensaci贸n se realiza con las rentas o utilidades que se obtengan dentro de los cinco periodos gravables siguientes.

De otra parte, la modificaci贸n del art铆culo 147 del Estatuto Tributario, por el art铆culo 24 de la Ley 788 de 2002, al disponer que las sociedades podr谩n compensar las p茅rdidas fiscales ajustadas por inflaci贸n, con las rentas l铆quidas ordinarias que obtuvieren dentro de los ocho (8) periodos gravables siguientes, no introdujo modificaci贸n diferente a la ampliaci贸n del t茅rmino para la compensaci贸n de cinco a ocho a帽os y a la fijaci贸n de un tope m谩ximo anual del 25% del valor de la p茅rdida fiscal, sin perjuicio de la renta presuntiva del ejercicio, precepto que, por dem谩s, no es aplicable a la litis por su vigencia posterior(5).

As铆 las cosas, no hay fundamento para revocar la sentencia apelada, por lo cual la Sala confirmar谩 la providencia apelada en su integridad.

En m茅rito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Secci贸n Cuarta, administrando justicia en nombre de la Rep煤blica y por autoridad de la ley,

FALLA:

CONF脥RMASE la sentencia de 1掳 de diciembre de 2005 del Tribunal Administrativo de Cundinamarca, proferida dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho de Liberty Seguros S.A., contra la DIAN.

RECON脫CESE personer铆a a Nidia Amparo Pab贸n P茅rez como apoderada de la demandada.

C贸piese, notif铆quese, comun铆quese, devu茅lvase el expediente al tribunal de origen y c煤mplase.

La anterior providencia se estudi贸 y aprob贸 en sesi贸n de la fecha.

La presidenta,
Mar铆a In茅s Ortiz Barbosa

Los magistrados,
Ligia L贸pez D铆az
Juan 脕ngel Palacio Hincapi茅
(ausente)
H茅ctor J. Romero D铆az

聽

(1) Entre otras, ver sentencias de 1掳 de abril de 2004. C.P. doctora Mar铆a In茅s Ortiz Barbosa. Expediente 13607; de 22 de septiembre de 2004 y 31 de marzo de 2005, expedientes 13364 y 13944, respectivamente, C.P. H茅ctor J. Romero D铆az, y de 27 de julio de 2006, Expediente 15130, C.P. doctora Mar铆a In茅s Ortiz Barbosa.

(2) El art铆culo 147 del Estatuto Tributario fue modificado por el art铆culo 24 de la Ley 788 de 2002.

(3) Sentencia C-261 de 2002.

(4) Consejo de Estado, Secci贸n Cuarta, sentencia del 1掳 de abril de 2004, M.P. Dra. Mar铆a In茅s Ortiz Barbosa, Expediente 13607.

(5) Sentencia de 27 de julio de 2006, Expediente 15130, C.P. doctora Mar铆a In茅s Ortiz Barbosa.

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