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Las “Muestras Gratis” implican declarar un IVA que en verdad no se recibió

Cuando en una empresa se manejan inventarios de mercancías para la venta, y tales mercancías, al momento de ser compradas, dieron a lugar a cancelar un “impuesto sobre las ventas”, es claro que dicha empresa se toma dicho “IVA” como un “IVA descontable” en sus declaraciones del IVA.

Así mismo, cuando tales mercancías son revendidas, es claro que por tratarse de bienes gravados, la reventa también volverá a generar el IVA, y en ese caso, la empresa debe declarar un “Iva generado”.

Sin embargo, y esto es algo que pasará mucho durante el actual mes de diciembre, muchas empresas tienen la costumbre de hacer “retiros” desde sus inventarios y con tales retiros empezar a dar “muestras gratis” al público en general.

Por tanto, las preguntas que frente a tal figura se derivan son:

1. ¿Qué consecuencias traen esos retiros de inventarios para “muestras gratis”?
2. Sí son muestras “gratis” y por tanto no se recibe ningún dinero de parte del público ¿En todo caso sí se debe responder a la DIAN por el “IVA generado”?
3. Si son muestras “gratis” ¿Aun así se debe expedir “factura de venta”?
4. Si al hacer el retiro desde la cuenta de inventarios (haciendolo por su costo ajustado por inflación) se termina afectando una cuenta del “gasto muestras gratis” o “gasto publicidad”, como se quiera llamarlo…
   1. ¿Ese gasto es deducible en la declaración de renta?
   2. ¿Con que “beneficiario” se registraría dicho gasto en la contabilidad?
   3. ¿Se debe responder por la retención en la fuente sobre dicho “gasto”?

Las "muestras gratis" son ventas y deben pagar IVA

De la lectura del literal a) del art.421 del ET, podemos darnos cuenta de que las “muestras gratis” son tambien equivalentes a una “venta”.

Dicho literal establece lo siguiente:

ART. 421.—Hechos que se consideran venta. Para los efectos del presente libro, se consideran ventas:
a) Todos los actos que impliquen la transferencia del dominio a título gratuito u oneroso de bienes corporales muebles, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes, sea que se realicen a nombre propio, por cuenta de terceros a nombre propio, o por cuenta y a nombre de terceros;
(los resaltados son nuestros)

El punto de vista anterior está incluso respaldado por la misma DIAN, quien en su concepto unificado del IVA No.001 de junio de 2003, en el título I (generalidades), capítulo II (Hecho generador en las ventas), y su numeral 1.2.7 (Retiro de inventarios), menciona lo siguiente:

“En consecuencia, los bienes tomados del inventario por el responsable, con la finalidad de ser utilizados como muestras gratuitas , promoción de ventas, propaganda, etc., deben considerarse como una venta, para efectos del IVA, en la fecha de su retiro ”
(los resaltados son nuestros)

Por tanto, si los retiros de inventarios para efectuar “muestras gratis” son equivalentes o asimiladas a una “venta”, es claro que la intención de la norma es establecer que dicha “venta” debe generar el respectivo “Impuesto sobre las ventas” (pero obviamente, se genera solo si la mercancía es “gravada”…)

El precio base para generar IVA será el valor comercial

1. ¿Sobre qué base se generaría dicho IVA si en realidad no se está fijando ningún “precio” a las mercancías?
2. ¿Si solo es una “muestra gratis”?

En esos casos, la base debe corresponder al valor comercial en la fecha de venta, pues así lo dispone el Art.463 del ET (véase también el art.458 del ET )

De igual forma, la DIAN , en el mismo concepto antes aludido, en el Título VIII (Base gravable), y el numeral 6 (Base gravable en el retiro de bienes), indicó lo siguiente:

“Si el bien objeto de retiro se encuentra sujeto a gravamen, el impuesto sobre las ventas se causa independientemente de la destinación o uso que el responsable le dé y la base gravable, conforme con el artículo 458, será el valor comercial de los bienes.

De tal manera que si los bienes tomados del inventario por el responsable, con la finalidad de ser utilizados como muestras gratuitas , promoción de ventas, propaganda, etc., se hallan sujetos al impuesto , se debe liquidar y pagar el gravamen correspondiente, siendo de cargo del responsable el valor total del impuesto generado .” (lo resaltado es nuestro)

El empresario asume el IVA y no puede deducirse en la Declaración de Renta

Es claro entonces que lo que se persigue con la norma, cuando equipara una “muestra gratis” a una “venta”, es evitar que las empresas terminen descompensando la liquidación bimestral del impuesto sobre las ventas, pues la logica indica que si cuando compran la mercancía se terminarán tomando el IVA de la compra como IVA descontable, no sería lógico aceptar que por que luego decidieron “regalar” la mercancía, entonces no vaya a existir ningún “IVA generado”…

Pero lo que se terminaría produciendo, al momento de contabilizar el IVA generado, y por efectos de la partida doble, sería que la contrapartida significa registrar un “gasto impuesto asumido” (y por el mismo valor que se lleva al IVA generado). No se puede debitar en la misma cuenta del pasivo del “IVA por pagar”.

Lo grave de ello es que ese tipo de “gastos” no son deducibles en la declaración de renta.

Este punto de vista está confirmado por la DIAN , en el mismo concepto que hemos venido citando, y en el párrafo que seguía a continuación del que citamos anteriormente:

“Por tratarse de artículos dados en obsequio y asumir el responsable el impuesto en su integridad, no puede éste afectar nuevamente la cuenta IVA, llevando como descuento el valor correspondiente al gravamen causado en la adquisición del bien, pues dicho valor fue solicitado en el momento en que el producto fue adquirido.”
(el resaltado es nuestro)

Ahora bien, surge otra pregunta:

¿Cual sería el soporte para registrar esta “venta” especial, y como sería la contabilización del IVA que se genera?.

Las muestras gratis también deben expedir factura

Aun cuando se trate de “muestras gratis”, los conceptos de la DIAN han establecido que por tratarse de hechos “asimilados a una venta”, son entonces hechos por los cuales se debe expedir factura de venta, pues el art.615 del ET señala que tal obligación (la de facturar) se debe cumplir para todos los actos de enajenación de bienes o servicios.

En el concepto especial de facturación 85922 de nov 5 de 1998, bajo el numeral 2 de dicho concepto (Expedición de la factura o documento equivalente), la DIAN indicó lo siguiente:

“Cuando se presente el retiro de inventarios en una operación sujeta al impuesto sobre las ventas y exista la obligación legal para el comerciante, de expedir factura, por sus operaciones, debe conducirse que cualquiera sea la denominación que se empleé (retiros, muestras, obsequios , donaciones, etc.), e independientemente de la destinación o uso que se haga de los retiros, debe expedirse factura o documento equivalente , salvo en los casos expresamente dispuestos por la ley”

(los resaltados son nuestros; para saber en qué casos expresos la norma exonera de expedir “factura de venta” o “documento equivalente a factura de venta”, deben examinarse el art. 616-2 del ET y el art.2 del decreto 1001 de 1997)

Un ejemplo vale más que mil palabras

Por tanto, para establecer un ejemplo de lo que implica un “retiro de inventarios” para relaizar “muestras gratis”, pensemos que una empresa comercializadora de shampoos (empresa A), después de comprar (a la empresa B) 10 cajas de shampoo por un valor de $10.000.000 mas 16% de IVA, decida, quince días después, entrar a “regalar” o dar como “muestras gratis” todas esas 10 cajas de shampoos.

En primer lugar, cuando se compró la mercancía , es claro que la contabilización fue (para efectos prácticos vamos a obviar los asuntos sobre retenciones en la fuente) :

Codigo cuenta	Nombre cuenta	Beneficiario	Db	Cr
1435	Inventarios-Mercancias no fabricadas por la empresa	Empresa B	10.000.000
240802	Iva por pagar-Ivas descontables	Empresa B	1.600.000
110505	Caja			11.600.000

Esa compra de la mercancía está respaldada con una factura de venta que emitió la empresa B a la empresa A

Para cuando la empresa A decide empezar a “regalar” esa misma mercancía (quizas danto “muestras gratis” al público en general de casa en casa), la contabilidad de esta empresa A tendría que generar al menos una sola factura de venta, en la cual no hay “ingreso”, pero sí habría “IVa generado”, el cual, como ya dijimos anteriormente, tendría que salir sobre “el valor comercial en la fecha de venta”.

Podemos decir que el “valor comercial”, a los quince días después de la compra, seguía siendo el mismo valor comercial que tenía la mercancía en la fecha de compra.

Por tanto, el “IVa generado” volverían a ser los mimos $1.600.000.

De igual forma, debe pensarse en la complicación adicional que surge cuando se piensa en la siguiente pregunta:

¿Cuál es el “cliente” en dicha factura de venta?. Es decir ¿Con qué “beneficiario” se harán los registros contables?.

Parece que la unica respuesta razonable a estas preguntas sería hacer los registros empleando como “cliente” o “beneficiario” a la misma “empresa A”.

Así las cosas, la contabilización de esa única factura de venta especial, sería:

Codigo cuenta	Nombre cuenta	Beneficiario	Db	Cr
523560	Gastos de ventas-Publicidad	Empresa A	10.000.000
531520	Gastos extraordinarios-impuestos asumidos	Empresa A	1.600.000
240801	Iva por pagar-Ivas generados	Empresa A		1.600.000
1435	Inventarios-Mercancias no fabricadas por la empresa	Empresa A		10.000.000

Obsérvese que en las cuentas del “gasto” que aquí hemos afectado, al menos una de tales cuentas, la cuenta “gastos de ventas-publicidad”, podría pensarse en que sería aceptable como deducible en la declaración de renta.

Pero ¿sí será aceptada como deducible?

Es difícil que la DIAN lo acepte como ‘gasto’ de publicidad deducible

Para que un “gasto” sea aceptable como deducible en las declaraciones tributarias, es claro que el mismo debe reunir las características de “relación de causalidad”, “necesidad” y “proporcionalidad” de que habla el Art.107 del ET.

Así mismo, cuando se hacen “regalos” o “donaciones”, los Art.125 a 125-4 del ET nos indican que tales “donaciones” deben reunir ciertos requisitos para poder ser aceptadas como deducibles.

De otra parte, en el reporte de medios magnéticos, un “gasto publicidad” solo sería aceptable si tal gasto se reporta con un beneficiario distinto del de la empresa que se lo está tomando.

Y por último, si se reporta un “gasto publicidad”, es razonable esperar que todo gasto de ese tipo haya implicado el practicar y declarar una retención en la fuente (ver Art.177 y 632 del ET).

Uniendo todos los puntos anteriores, es muy difícil esperar que la DIAN acepte como deducible el “gasto publicidad por muestras gratis” pues en primer lugar, es fácil demostrar que el mismo no es un gasto “necesario” (art.107 del ET).

De otro lado, no reúne los requisitos de que hablan los art.125 a 125-4 del ET para tomarlo como “gasto donación”.

Así mismo, el beneficiario con el que hicimos la contabilización fue “la misma empresa A” .

Y por último, ese gasto fue un “gasto publicidad” sobre el cual no se hizo retenciones en la fuente.

En conclusión: las muestras gratis son un lujo tributariamente caro

Habiendo estudiado los efectos delicados que se desprenden de la figura de dar “muestras gratis”, en especial el hecho de que genera tener que declarar un IVA que en verdad no se recibió y que adicionalmente se forman dos gastos que no son deducibles en la declaración de renta, lo que podemos concluir es que esa figura es un “lujo” que solo las grandes empresas se pueden dar.

Diciembre de 2005. Elaborado por www.actualicese.com

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